Обобщение затрат полуфабрикатов собственного
производства
920
921-924
2
Перенесение затрат незавершенного
производства на начало отчетного периода
920
213
3
Отнесение в конце отчетного периода
стоимости незавершенного производства вспомогательных производств
213
920
4
Списание фактической себестоимости готовой
продукции (работ, услуг), подлежащих реализации
221,801
920
5
Списание фактических расходов, произведенных
за счет резервов на текущий ремонт основных средств и на подготовительные
работы в сезонных отраслях промышленности
687
920
6
Списание готовой продукции (работ, услуг) вспомогательных
производств, используемых в процессе сбыта
811
920
7
Списание готовой продукции (работ, услуг)
вспомогательного производства для общих и административных нужд
821
920
8
Списание фактической себестоимости готовой
продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, используемой в основном
производстве
901,934, 936.938
920
9
Материалы, отпущенные во вспомогательные
производства
921
201-206, 208, 671
10
Расходы на оплату труда рабочих
вспомогательных производств
922
681
11
12
13
Начисление социального налога Начисление
резерва на оплату отпуска рабочим вспомогательных цехов Начисление
социального налога
923
922
903, 913
635
685
635
12
Списание накладных расходов Списание
стоимости неисправимого брака
904, 914
938
930
900, 910
13
Списание накладных расходов, относящихся к
вспомогательному производству
924
930
Источник: Самоучитель
по бухучету и налогообложению. Выпуск 3 – Алматы: Бухгалтер, 2004.
Отчеты по списанию
материалов должны быть утверждены технологом, главным инженером и первым
руководителем, только на основании этих отчетов бухгалтер списывает
материалы.[8]
1.3Аудит товарно-материальных запасов
Цель аудиторской
проверки учета производственных запасов состоит в подтверждении достоверности
данных по наличию и движению товарно-материальных ценностей, в установлении
правильности оформления операций по производственным запасам в соответствии с
действующими нормативными актами Республики Казахстан. [21]
В методике проверки
основных комплексов работ по учету материально-производственных запасов, прежде
всего, необходимо проверить положения учетной политики по учету
товарно-материальных запасов, которые отражены в документе «Учетная политика»,
о чем пойдет речь в следующей главе. При этом особое внимание следует обратить
на то:
·
как
учитываются материальные ценности – по фактической себестоимости их
приобретения (заготовления) или по учетным ценам;
·
какой
метод используется для списания материальных ценностей на затраты производства;
·
какой
метод применяется для учета движения материальных ценностей на складе. [26]
Основные элементы
учетной политики, относящиеся к организации учета товарно-материальных
ценностей, приведены в таблице 10.
Таблица 10 - основные элементы учетной
политики, относящиеся к организации учета товарно-материальных ценностей
№ п/п
Элементы
учетной политики предприятия
Вариант выбора
1
Форма бухгалтерского учета
Упрощенная
Журнально-ордерная
Компьютеризованная
2
Способ оценки
материалов при отпуске в производство и ином выбытии
1. По
себестоимости каждой единицы запасов
2. По средней
себестоимости
3. по
себестоимости первых по времени закупок (ФИФО)
4. По
себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО)
3
Приобретение
материальных ценностей
С использованием
счетов 20, 21, 22
С использованием
только счета 20
4
Оценка материалов в
текущем учете
По фактической
себестоимости
Источник:
Подольский В.Н., Савин А.А., Сотникова Н.В. и др, Аудит – Москва 2003.
Уточнив выполнение положенной учетной
политики, можно приступать к проверке соответствующих комплексов задач по учету
материальных ценностей. К таким комплексам относятся:
·
учет
поступления материальных ценностей;
·
аналитический
учет движения материальных ценностей на складах предприятия;
·
учет
использования материальных ценностей по направлениям затрат списания недостач,
потерь и хищений материальных ценностей;
·
сводный
учет материальных ценностей;
·
анализ
использования материальных ресурсов.
Аудиторская проверка
операций с товарно-материальными ценностями организации имеет большое значение.
Первичные документы по поступлению и расходу производственных запасов играют
важную роль в организации материального учета, так как являются его основой.
Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и
последовательный контроль за движением, сохранностью и последующим
использованием материальных ресурсов. Первичные документы по движению
материалов должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц,
совершивших операции и коды соответствующих объектов учета. Контроль за соблюдением
правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного
бухгалтера и руководителей соответствующих подразделений рассматриваемого
предприятия.
Приступая к проверке
аудитору необходимо изучить все нормативные документы, касающиеся порядка приема,
учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по
учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, о порядке
выдачи доверенностей товарно-материальных ценностей и другие (см. рисунок 3) [25]
Рисунок 3 –
Приемы используемые при аудиторской проверке.
Основной целью
аудиторской проверки является получение достоверности информации:
·
о
наличии, движении и оценке имеющихся в наличии материальных ценностей;
·
об
обеспечении сохранности ценностей и соблюдении установленных нормативов их
производственного потребления;
·
о
распределении стоимости израсходованных на производство материальных ценностей
по объектам калькулирования. [24]
Методика аудита
материальных ценностей содержит ряд этапов. Рассмотрим каждый из них.
Этап 1.Проверку
операций с материальными ценностями рекомендуется начинать с анализа их оценки,
так как в фактическую себестоимость приобретения материалов помимо их стоимости
по ценам приобретения включаются также: транспортно-заготовительные расходы;
уплачиваемые снабженческим организациям комиссионные вознаграждения; таможенные
пошлины; оплата услуг сторонним организациям по транспортировке, доставке и
хранению ценностей. В то же время аудитор должен проверить, не включались ли в
стоимость материалов расходы на содержание складов, отделов снабжения и сбыта
производства или расходы на командирование работников для оформления и
согласования договоров на поставку материалов, которые должны включаться в
состав общехозяйственных расходов.
Этап 2. Он включает
три основных вопроса: инвентаризация товарно-материальных ценностей; проверка
полноты их оприходования; анализ правильности списания.
Проверка запасов
рассматривается обычно как основная часть аудита на тех предприятиях, где их
сумма является значительной величиной. Преднамеренное или непреднамеренное
искажение количества или оценки данных по запасам мгновенно сказывается как на
финансовых результатах предприятия (поскольку оказывает влияние на определение
себестоимости реализованной продукции), так и на балансе в целом.
·
Отсутствие
объективной информации о состоянии и стоимостной оценке товарно-материальных
ценностей негативно отражается на финансовом состоянии предприятия, поскольку,
во-первых, администрация предприятия не имеет возможности точно планировать
деятельность предприятия, во-вторых, искажаются показатели финансового
состояния предприятия, и внешние пользователи отчетности (кредиторы, банки,
инвесторы) не могут объективно судить о рентабельности и платежеспособности
предприятия, в-третьих, происходит искажение сумм налогов. [24]
В функции аудитора
при проверке товарно-материальных ценностей входят:
·
присутствие
при инвентаризации, если запасы значительны и аудитор относится с доверием к
ожидаемым результатам;
·
наблюдение
за выполнением процедур инвентаризации и идентификации с целью определения
степени соответствия их инструкциям, разработанным администрацией, или
нормативным законодательным актам;
·
способность
решить тройную задачу:
1) обеспечить
точность результатов инвентаризации и отражения последних;
2) устранить
двойной счет и обеспечить полноту охвата запасов;
3) выявить
устаревшие, медленно оборачивающиеся и поврежденные запасы;
·
проверка
правильности подсчета на основе случайной выборки;
·
проверка
правильности отнесения операций к отчетному периоду на участках, где
осуществляется движение запасов (это необходимо для подтверждения точности и
полноты обхвата при инвентаризации);
·
получение
удовлетворительных объяснений по поводу несоответствий учетным данным и корректировка
последних;
·
проверка
правильности оценки фактического объема запасов.[21]
До проведения
инвентаризации аудитору следует запросить документы о результатах
инвентаризации за прошлые периоды, проанализировать изменения в количестве и
структуре запасов, обсудить с администрацией вопросы организации и проведения
контрольно-инвентаризационной работы; ознакомиться с номенклатурой и объемами
товарно-материальных ценностей, а также получить информацию обо всех местах их
хранения; выявить дорогостоящие объекты и методы их учета; проанализировать
систему внутреннего контроля, хранения и документирования движения ценностей;
договориться об участии в инвентаризации компетентных специалистов и
проинструктировать их.
Сроки и частота
проведения инвентаризаций предусмотрены Законом о бухгалтерском учете и
финансовой отчетности. При смене материально-ответственных лиц, изменении формы
собственности предприятия также требуется обязательное ежегодное проведение
инвентаризации в конце года, но не ранее 1 октября отчетного года.
Аудитору следует
убедиться в том, что проведение инвентаризации начинают с получения последнего
товарного отчета со всеми документами, а также подписи
материально-ответственного лица о том, что все товарно-материальные ценности и
все документы, как по приходу, так и по расходу им предъявлены.
При проведении
инвентаризации аудитор не должен входить в состав инвентаризационной комиссии,
но наблюдая за ее работой, он следит за правильностью выполнения процедур,
которые позволят правильно идентифицировать запасы, определить их количество.
Аудитор проводит контрольные проверки, время от времени сверяя свои записи с
записями инвентаризационной комиссии. Прежде всего он обращает внимание на
дорогостоящие, устаревшие или поврежденные ценности; исследует, хранятся ли
запасы третьим лицам отдельно с тем, чтобы отследить правильность их отражения
в учете. На основе этого устанавливается достоверность определения остатков
ценностей.[23]
Особое внимание при
проведении инвентаризации следует обращать на номера, марки, наименования
товарно-материальных ценностей. Иногда при сличении номеров и марок, указанных
в паспортах и данных приходных документов, обнаруживается замена нового
автомобильного мотора бывшим в употреблении или дорогостоящего дешевым.
При аудите запасов и
незавершенного производства их неправильное отражение непосредственно
сказывается на финансовых показателях.
При проверке
отражения аудитор концентрирует внимание на данных счетов-фактур на товары,
поступившие в самом конце отчетного периода, а также данных счетов-фактур на
товары, поступившие в самом начале нового отчетного периода, их отражении на
счетах бухгалтерского учета (по дебету подраздела 20 «Материалы», 22 «Товары» и
кредиту счетов: 671 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счета подраздела
68 «Прочая кредиторская задолженность»).
Затем проводится
оценка поступления товарно-материальных ценностей имевшихся в отчетном периоде,
на которые счета-фактуры пока не поступили. Аудитор должен убедиться, что они
правильно отражены на счетах.
Очень важно, чтобы
аудитор в целях последующего контроля сразу же по окончании инвентаризации снял
копию инвентаризационной ведомости, поскольку на практике встречались случаи,
когда в инвентаризационные ведомости вносились существенные изменения.
В инвентаризационные
ведомости, составляемые по результатам инвентаризации, включают данные о
выявленных излишках и недостачах. Аудитор проверяет правильность данных,
включенных в инвентаризационную ведомость, то есть проводит сверку фактического
наличия, основываясь на своих записях результатов инвентаризации и учетных
данных. При этом аудитор обращает внимание на возможные признаки,
свидетельствующие о сокрытии недостач, а именно: неоговоренные исправления цен,
количества и сумм отдельных товаров (материалов) в ведомостях, подчистки
записей; добавление и дописки цен в инвентаризационные ведомости; исправленный
подсчет единиц товара по страницам описи; проверки отдельных товаров в конце
описи и другие.
Если по результатам
проведенной инвентаризации выявлены расхождения фактического и учетного
количества, то необходимо выяснить:
а) насколько часто
встречаются расхождения и какова их значимость;
б) влияние этих
расхождений на план выборочной аудиторской проверки.
Если общая сумма
превышает допустимую ошибку, то аудитор должен принять решение о том, как
следует оценить сальдо отчетов товарно-материальных ценностей. Вероятнее всего
аудитор увеличит объем выборки, однако, если очевидно, что уровень ошибок
слишком высок, то простейшим способом разрешения проблемы будет требование
аудитора к клиенту сплошной инвентаризации запасов в ближайшие сроки и о
совершенствовании системы внутреннего контроля.
Если по результатам
проведенной инвентаризации выявлены расхождения фактического наличия и учетных
данных, должен быть выпущен приказ руководителя предприятия и в соответствии с
его предписаниями расхождение должно быть исправлено. Учетные данные следует
заменить фактическими или же, если материально-ответственное лицо не согласно в
недостаче, его доводы должны быть проанализированы и проведена повторная
инвентаризация. Кроме того, проверяется своевременность и эффективность
взыскания с ответственных лиц задолженности по недостачам ценностей, выявленные
за прошлые периоды.
Практика показывает,
что учет выявленных излишков и недостач ведет к отклонениям от предписанных
норм бухгалтерского учета, например, часто недостачи засчитываются излишками в
отношении разных товаров, излишки и недостача неверно отражаются на счетах
бухгалтерского учета.
